2_824040_AktNoz #kksd Herstellungskosten 2020

Die Herstellungskosten als Bewertungsgrundsatz

#kksd

Was sind Herstellungskosten und wo sind sie definiert?

Die Herstellungskosten sind der Bewertungsmaßstab für selbst hergestellte Vermögensgegenstände. Hierzu gehören insbesondere die eigenen Erzeugnisse eines Betriebes, aber auch selbst hergestellte Gebäude, Maschinen oder immaterielle Vermögensgegenstände (z.B. selbst programmierte Software) zählen dazu.

Die handelsrechtliche Definition befindet sich im §255(2) HGB. Allgemein sind Herstellungskosten demnach Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung, Erweiterung oder wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstandes entstehen.

Darüber hinaus legt das HGB fest, welcher Teil dieser Aufwendungen mindestens angesetzt werden müssen, und welche höchstens angesetzt werden können. So entsteht ein Bewertungswahlrecht, das auch Steuerrechtlich explizit in §6(1) Nr. 1b EStG genannt wird. Achtung: das steuerliche Wahlrecht muss immer in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz getroffen werden! Außerdem kann es zusätzliche Aktivierungsge- und Verbote geben. So ist beispielsweise die Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände im Steuerrecht ausdrücklich verboten (§ 5(2) EStG) im Handelsrecht gibt es hingegen ein Wahlrecht (vgl. §248(2) HGB).

Wie werden Herstellungskosten berechnet?

Den Mindestansatz der Herstellungskosten berechnet man wie folgt (vgl. §255(2) HGB):

Materialkosten:

  • Materialeinzelkosten (direkt zuordenbare Kosten für verbrauchte Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe)
  • Prozentualer Aufschlag für Materialgemeinkosten (nicht direkt zuordenbare Kosten, z.B. für Lagerung und Transport des Fertigungsmaterials)

+ Fertigungskosten

  • Fertigungseinzelkosten (insbesondere unmittelbar zuordenbare Fertigungslöhne)
  • Prozentualer Aufschlag für Fertigungsgemeinkosten (nicht direkt zuordenbare Kosten, z.B. Löhne der Geschäftsleitung, Lohnbüro, Raumkosten)
  • Fertigungsbedingter Werteverzehr des Anlagevermögens (anteilige Abschreibung für genutzte Fertigungsmaschinen)

+ Sondereinzelkosten der Fertigung (z.B. Kosten für Modelle, Spezialwerkzeug oder Lizenzen)

= Mindestansatz der Herstellungskosten gem. §255(2) S. 2 HGB

Beim Höchstansatz macht man vom Wahlrecht gem §255(2) S. 3 HGB und §6(1) Nr. 1b S. 2 EStG Gebrauch, zusätzlich folgende Kosten anzusetzen:

+ Prozentuale Verwaltungsgemeinkosten (z.B. Kosten für Wareneinkauf, Rechnungswesen, Betriebsrat, etc.)

+ angemessene Aufwendungen für

  • soziale Einrichtungen
  • freiwillige Sozialleistungen
  • betriebliche Altersversorgung

+ Zinsen für Fremdkapital, das eigens zur Finanzierung der Herstellung verwendet wird, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.

= Höchstansatz der Herstellungskosten gem. §255(2) S. 3 u. §255(3) HGB, sowie §6(1) Nr. 1b S. 1 EStG

Ausdrücklich nicht angesetzt werden dürfen hingegen Vertriebskosten und Kosten der allgemeinen Forschung.

Übrigens: die Einkommensteuerrichtlinie R 6.3 EstR listet übersichtlich Beispiele für die verschiedenen Gemeinkosten auf und beseitigt auch weitere Unklarheiten.

Nachträgliche Herstellungskosten

Wie im HGB definiert fallen Herstellungskosten nicht nur bei der Schöpfung neuer Vermögensgegenstände an, sondern auch bei ihrer Erweiterung oder einer wesentlichen Verbesserung über den Ursprungszustand hinaus (§255(2) HGB). Somit entstehen Herstellungskosten häufig nachträglich. In solchen Fällen ändert sich die Bemessungsgrundlage für die AfA. Auch die Restnutzungsdauer ist gegebenenfalls neu zu schätzen (vgl. R 7.4 (9) EstR). Ein Berechnungsbeispiel gibt es hierzu analog im Artikel zu den Anschaffungskosten.

Fallbeispiel

Für einen Großauftrag benötigt der vorsteuerabzugsberechtigte Maschinenfabrikant M eine neue Fertigungsmaschine. Diese wurde in den Moanten Januar bis Februar 01 in Eigenleistung hergestellt und im März 01 in Betrieb genommen. Während der Herstellung sind folgende Kosten angefallen:

  • Fertigungsmaterial: 250.000,00 € zzgl. USt
  • Fertigungslöhne: 750.000,00 €
  • Planung der Maschine durch externes Ingenieurbüro: 50.000,00 € zzgl. USt
  • Abschreibungen für genutzte Fertigungsmaschinen: 10.000,00 €
  • Fertigungsgemeinkosten: 5%
  • Materialgemeinkosten: 3%
  • Anteilige Kosten für betriebliche Altersvorsorge: 15.000,00 €
  • Anteilige Kosten für die Betriebliche Kantine: 5.000,00 €
  • Verwaltungsgemeinkosten: 2%
  • Anteilige Zinsen für ein eigens für die Herstellung aufgenommenes Darlehen: 2.500,00 €

Der Mindestansatz der Herstellungskosten berechnet sich also wie folgt:

Materialeinzelkosten                                                             250.000,00 €

+ Materialgemeinkosten                                      250.000,00 € * 0,03 = 7.500,00 €

= 1. Materialkosten                                                               257.500,00 €

Fertigungseinzelkosten                                         750.000,00 €

+ Fertigungsgemeinkosten                                                   750.000,00 € * 0,05 = 37.500,00 €

+ anteilige AfA                                                                         10.000,00 €

= 2. Fertigungskosten                                                           797.500,00 €

Planungskosten                                                       50.000,00 €

= 3. Sondereinzelkosten der Fertigung                 50.000,00 €

  • Mindestansatz gem. §255(2) HGB: 1. + 2. + 3. = 1.105.000,00 €

Außerdem dürfen die folgenden Kosten für den Höchstansatz aktiviert werden:

+ Verwaltungsgemeinkosten                              1.105.000,00 €* 0,02 = 22.100,00 €

+ Anteilige betriebl. Altersvorsorge                  15.000,00 €

+ Anteilige Kosten f. Kantine                              5.000,00 €

+ Anteilige Zinsen                                                  2.500,00 €

= Höchstansatz gem. §255 (2) S. 3 HGB und §6(1) Nr. 1b EStG = 1.149.600,00 €